¿Cómo tributa en IRPF la donación del usufructo para el donante?
¿Qué quieres decir con donación del usufructo?
Le llamo donación del usufructo porque así se entiende mejor; creo.
Pero en este cajón caben, básicamente:
- La constitución de usufructo gratuita (a título lucrativo) en favor de alguien (468 CC),
- la donación del derecho de usufructo por el usufructuario,
- la renuncia pura y simple tras haber aceptado el usufructo heredado o legado;
- la renuncia en favor de alguien que no sea el nudo propietario.
¿La donación del usufructo de qué?
- De un inmueble urbano (un piso, una vivienda, un garaje, etc)
o
- De unas acciones o participaciones sociales.
¿Quién puede donar el usufructo?
- El titular del pleno dominio
- y el * titular del usufructo.
Si sólo tienes nuda propiedad, no puedes donar el usufructo.
*La donación por el titular del usufructo a persona distinta del nudo propietario dura
«lo que duran dos peces de hielo en un güisqui on the rocks»,
hasta que fallezca el usufructuario inicial,
o hasta que finalice el término, si se constituyó temporal.
Y ahora, voy con las donaciones que se pueden dar.
Donación del usufructo de acciones por el pleno propietario
(o sea, constitución del usufructo en favor de un tercero, manteniendo el donante la nuda propiedad)
La HFB 08/01/2002 aplicando una normativa idéntica al 25.1c) LIRPF señaló:
«Los rendimientos que se deriven de la constitución de un derecho de usufructo sobre una acciones tiene la consideración de rendimientos del capital mobiliario.
Si la constitución del derecho de usufructo se hace mediante una transmisión lucrativa, al no recibir cantidad alguna por la constitución del derecho, no existirá rendimiento del capital mobiliario derivado de dicha operación, que deba ser gravado en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del donante.»
De una manera más cicatera, la DGT -como ejemplo la consulta V0771-24-,
afirma que se presume retribución (y por tanto tributación como Rendimiento de Capital Mobiliario a valor de mercado) para el cedente;
salvo prueba de la gratuidad.
Y esto vale tanto para usufructo temporal, como para usufructo vitalicio.
El TSJ de Madrid en Sentencia 20 de mayo 2024 resolvió que:
«La constitución y cesión gratuita inter vivos del derecho del usufructo vitalicio sobre acciones sociales, reservándose el cedente la nuda propiedad de las mismas, constituye una operación jurídica determinante de una alteración de la composición del patrimonio del transmitente que ha de calificarse como ganancia patrimonial.»
Creo que confunde constitución del usufructo (del pleno propietario) con transmisión del usufructo (por el usufructuario).
Donación del usufructo de acciones por el usufructuario
La donación del usufructo de acciones o participaciones determina una alteración de la composición del patrimonio del transmitente susceptible de producir ganancia patrimonial en el IRPF.
Ej. En la herencia se valoró tu usufructo de participaciones en 10.000€, ahora se valora en 12.000€, ganancia de 2.000€ a la base del ahorro.
Donación del usufructo de inmuebles por el pleno propietario
(o constitución del usufructo en favor de un tercero, manteniendo el donante la nuda propiedad)
Sea la constitución del usufructo temporal o vitalicia,
la regulación es parecida a la de las acciones.
Pero no te confíes.
En principio, la donación del usufructo de un inmueble por el pleno propietario, le genera al cedente un rendimiento.
Que no es de capital mobiliario, sino inmobiliario.
He dicho, en principio. O sea, que no.
Ahora bien, si se acredita que la constitución del usufructo es gratuita,
se descarta la presunción de onerosidad del artículo 6.5 LIRPF y en consecuencia no hay rendimiento de capital inmobiliario alguno para el cedente.
Sin embargo, como el cedente no obtiene rendimiento alguno por la donación del usufructo, debe tributar como renta inmobiliaria imputada en cada ejercicio mientras dura el usufructo.
La renta imputada se valora en
- el 2% del valor catastral;
- 1,1% si el inmueble se encuentra en un municipio cuyos valores catastrales se han revisado (modificado o fijado) colectivamente, dentro de los 10 ejercicios anteriores.
Eso al menos es lo que le parece a la DGT (consultas V0559-22, V0116-24)
y al TSJ Madrid (ST 490/2024):
«(…) los casos de cesión gratuita no quedan exceptuados de la imputación pues, si bien la cesión no genera rendimientos del capital inmobiliario, sí debe efectuarse la imputación de rentas inmobiliarias, de acuerdo con el art. 85».
El TSJ Cataluña en Sentencia 08-07-2022, y otras del mismo tribunal, con mejor criterio,
entiende que la imputación de renta inmobiliaria al donante que únicamente se queda con la nuda propiedad,
no tiene sentido,
es contraria al 85 LIRPF
y opuesta al principio de capacidad económica,
al gravarse un rendimiento inexistente , constante el usufructo constituido a título gratuito (con independencia, insistimos, de su carácter vitalicio o limitado en el tiempo).
«En suma, aceptar el gravamen que el acuerdo de liquidación provisional sanciona aquí sería tanto, al parecer de esta Sala, como dar por bueno gravar renta ficticia, por imposibilidad (jurídica, no de simple hecho) para el nudo propietario de obtener del bien usufructuado rendimiento alguno que justificare, siquiera potencialmente, la imposición, atendiendo al alcance y contenido del derecho real limitado que grava el bien, de naturaleza bien definida, y contenido muy superior al de otros derechos reales limitativos del dominio (servidumbre, de modo paradigmático), que sí coexisten con una titularidad dominical dotada de un haz de facultades parejas a la obtención de rendimientos (gravables) del bien».
Donación del usufructo de un inmueble por el usufructuario
La donación determina en la persona usufructuaria una alteración en la composición de su patrimonio, que provoca ganancia o pérdida patrimonial en el IRPF por diferencia entre el valor de transmisión y el de adquisición. V1158-22
Aquí tienes un Ejemplo de liquidación de ganancia patrimonial por renuncia o donación del usufructo vitalicio.
Sé consciente de que la pérdida patrimonial no computa;
no se declara.
Es inocua.
¿Pero puedo mezclar las pérdidas de una donación con las ganancias de otra?
El Supremo ha dicho que no.
¿Puedo aplicar los coeficientes de abatimiento el usufructuario donante?
Si la fecha de adquisición es anterior a 31/12/1994 y no ha agotado su «saldo» puede aplicar coeficientes de abatimiento.
¿Hay exención de la ganancia patrimonial si la donante del usufructo es mayor de 65 años y recae sobre su vivienda habitual?
No.
“Los beneficios fiscales relacionados con la residencia habitual del contribuyente están ligados a la titularidad del pleno dominio del inmueble, aunque sea compartido del inmueble”.
Conclusión
La tributación para el donante de la donación del usufructo, en el IRPF, podría resumirse así:
- Ganancia patrimonial, en su caso, por transmisión (o renuncia) del usufructo vitalicio por el usufructuario.
- Si se constituye el usufructo vitalicio por el dueño del inmueble o de las participaciones, para él no habrá rendimiento de capital acreditando la gratuidad;
y
- como mucho, al tratarse de inmuebles, siendo temeroso de Hacienda, deberá liquidar por renta inmobiliaria imputada.
Si fuera yo el cedente del usufructo (que no lo soy),
